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全球最低稅制 影響集團未來稅務遵循成本
2021-06-18
在近期G7財長會議聲明支持全球最低稅制（Global Minimum Tax, GMT）後，GMT成為了各行各業所討論之熱門議題。GMT支持者表示該制度除了防止跨國企業集團將利潤轉移到低稅負地區外，也會終結各國政府為吸引和留住投資、創造就業機會等而紛紛減稅之不良競爭，希望透過多數國家共同落實最低稅率門檻，讓企業把在低稅負地區沒有被課到的稅在集團營運總部所在地補繳，也使各國間在吸引投資上之競爭更公平。
在拜登當選美國總統後，美國政府開始積極推動全球最低稅制，並表示希望將其稅率定為21%。然而，據經濟合作暨發展組織（OECD）之前的討論，相關稅率則集中在10%至15%區間，讓拜登政府也有所讓步，表示將接受15%以上作為全球最低稅率。G7財長會議於2021年6月5日初步同意將GMT稅率訂在15%，仍需獲G20、OECD等進一步之支持。
舉例來說，若最終經OECD認可的GMT稅率為15%，某集團總部設於參與GMT的A國，並在稅率為11%的B國設立子公司，則A國將要求該集團補繳（15% - 11%）= 4%最低稅負，亦即海外所得來源國稅率與全球最低稅率的差異。
在全球最低稅制上路後，如開曼、BVI、薩摩亞等低稅負地區被普遍認定為GMT主要標的，惟GMT在這方面將如何與各國既有反避稅措施（如受控外國企業（CFC）或實質管理處所 （PEM） 制度）連同運作，則為一值得觀察之議題。例如，母公司所在地若已經有CFC制度在執行，該集團位於開曼、BVI等低稅負地區沒有課到稅的收入，通常均會視同分配至母公司，須由母公司申報納稅。在此情況下CFC制度似乎已達到與GMT一樣之效果，並使GMT制度無任何增益。反而讓GMT之適用範圍縮小至享受較低稅率（低於全球最低稅率標準），但因為有實質營運活動或其他原因而不被CFC或實質管理處所 （PEM） 制度「抓回」的所得，以及沒有實施CFC、實際管理處（PEM）等制度的國家。
因此，在衡量GMT對跨國企業之影響程度時，GMT稅率將成為關鍵因素。如果GMT稅率較高（例如和台灣現行20%之營利事業所得稅率一樣），對公司的影響較大，受影響之範圍將包括許多台商設點之香港（16.5%）和新加坡（17%）。反之，若GMT稅率較低（即15%、12.5%或更低），則GMT對台商的影響較小，或甚至沒有影響。以歐盟舉例，如果GMT稅率設定為15%，受影響的主要歐盟國家將是匈牙利（9%）和愛爾蘭（12.5%）。但如果 GMT稅率設定為 12.5%，則只有匈牙利會受到影響。
另一需探討之議題，為GMT制度下各國稅率之計算方式。舉例而言，母公司在C國的X集團，在D國投資設廠，D國法定稅率為22%，但為吸引投資並創造就業機會，D國政府為符合資格之投資案提供所得稅減免（例如在工廠投入使用後五年內，可免除繳納所得稅，或以5%、10%等較低稅率繳納），或各種投資抵減、加速折舊或加倍扣除（super deduction）等措施，則X集團在計算GMT時，其於D國之稅率應以22%（法定稅率），還是以實際有效稅率（可能遠低於22%）計算？若後者，計算基礎應以C國稅法、D國稅法，還是其他方式（如會計準則）為準？ 在以上情況下，若X集團因D國有效稅率低於GMT門檻，而被要求在C國補繳最低稅負，則將重大影響D國租稅優惠之吸引力。若接下來GMT採用此設計，將意味著全球稅收制度逐漸偏離以減稅方式吸引投資之政策，此趨勢使集團有效稅率有一定的增加可能性。
資誠稅務諮詢顧問公司蘇宥人提醒，GMT的制度設計還有很多尚待釐清之處，諸如：GMT稅率之高低、其與CFC等既有制度之共同相處方式（與CFC平行，還是取代CFC？），以及計算稅率及稅基方式等，將對於跨國企業每年之財務績效及現金流量有深遠影響。另在GMT制度開始進行後，各國是否完全按照OECD規範實施（讓各國規定統一），且GMT是否僅在最終母公司層次適用，還是連中間控股公司亦須申報繳納等，也將大幅影響集團未來稅務遵循之成本及複雜度。
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