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財政部預告『適用所得稅協定查核準則』修正草案 外商在台投資 稅務風控方針更明確
2021-04-16
配合OECD在2015年發布防止稅基侵蝕及利潤移轉（Base Erosion and Profit Shifting，以下簡稱BEPS）成果報告及2017年底修正發布稅約範本及註釋，財政部於今年4月16日預告『適用所得稅協定查核準則』修正草案，重點列舉如下：
草案修正重點
- 增訂濫用協定案件之處理原則，即納入〝主要目的測試（PPT）〞規定（§4）
- 增修〝唯一居住者身分〞判定之適用原則（§6）
- 增修〝固定常設機構〞之認定原則（§7）
- 增訂〝國際運輸業務取得利潤〞之定義 （§12）
- 增訂〝權利金〞適用原則（§14）
- 所得課稅權歸屬適用原則
- 本次準則修正自發布日施行，但有關上限稅率規定，自108年1月1日施行。
資誠觀點
資誠聯合會計師事務所負責併購及國際租稅業務謝淑美主持會計師表示，此次查準修正草案特別值得關注的是「主要目的測試」及將Coherence的觀念納入固定常設機構之認定原則。
主要目的測試
在主要目的測試條文下，若外國企業有分割、分解合約在我國境內從事經濟活動或調度派赴我國人員等經濟行為時，應進一步研判該等分割、分解合約有無經濟實質之必要，以確認租稅協定之適用性。再者，有無透過在租稅協定國家設立紙上公司適用租稅協定之情形，也納入主要目的測試之判斷考量依據之一。
在判斷交易或安排的主要目的之一是否為直接或間接獲取協定利益，需考量個案事實及情況、是否具合理商業目的等因素；
謝淑美會計師援用OECD範例簡要說明
外國企業A在我國承攬營建工程，工程期間預計為10個月，因工程期超過6個月，已達到外國企業在台灣有固定常設機構（『工程常設機構』）要件，依租稅協定外國企業A應在台繳稅。若經台灣業主同意後將工程合約拆分為二，分別由外國企業A及其外國關係企業B簽定，合約工程期間各為5個月，因各合約之工程期間未達上述６個月門檻，故在我國境內未構成常設機構，形式上可適用營業利潤在台灣免稅。因此，在主要目的測試之條件下，稅捐稽徵機關就應依規定調查相關事實及情況，判斷前述交易安排是否已享受租稅協定優惠為主要目的或有無合理之商業理由，例如確認外國企業A有無連帶履行或擔保工程之責任或義務等。倘經綜合判斷考量認定合約分拆係以享受租稅協定優惠為主要目的，則可能否准適用營業利潤免稅之租稅協定優惠。
固定常設機構之認定原則
另一個值得關注的議題為固定常設機構之認定原則之修訂，將按商業目的所從事之活動，與框定之特定地理範圍間是否關聯且相互契合（coherence）列入判斷標準，亦即，外商在台到底有無固定常設機構，應該先判斷有無一個特地場所持續性的供外商提供相關聯的服務。
邱奕銜協理援用OECD範例簡要說明
例如，國外顧問公司派員在我國某大樓提供客製化的服務給不同客戶，各服務之期間不定且均未滿6個月；雖然所有服務都是在特定的地理範圍（某大樓）提供，但因各該服務間並無商業關聯性（不同的客戶），又個別活動（服務）之期間未滿6個月，故該大樓並未構成國外顧問公司之固定營業場所，在無落入其他常設機構定義之前提下，國外顧問公司可以符合營業利潤免稅之租稅優惠。提醒注意，即便該大樓不該視為國外顧問公司在台灣之固定營業場所，仍需注意，國外顧問公司長期派員在我國境內提供服務，有無達到超過183天構成〝服務常設機構〞之疑慮，進而影響營業利潤免稅之適用性。
外商在台投資 稅務風控方針更明確
謝淑美會計師表示，本次適用所得稅協定查核準則修正草案，對於台灣配合國際租稅發展進程是一個具體的里程碑，落實我國對防止租稅協定濫用的標準承諾，給予徵納雙方可資共同遵循之適法判斷依據，也提供外商在台投資之稅務風險控管明確性指導方針。
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