無形資產兩岸現行稅務議題與策略性思維

前言

智慧財產是企業生存的命脈,而其保護與管理,更是企業增加核心競爭力的重要策略。台灣企業向來普遍以台灣為運籌中心,倚重台灣高階技術開發智慧財產,爾後由中國生產代工,最後銷售全球作為交易模式;然而,隨著中國自世界工廠轉型成為世界市場的態勢底定,中國內需市場潛力漸次獲得肯定。再者中國每年培育出充沛的科技與工程人才,進而促使大陸逐步發展成知識產權之重要基地。

在這樣的發展態勢下,台灣企業營運模式逐漸發生轉變,從過去由台灣企業負責研發、收受訂單及銷售,將其研發的技術提供給中國代工廠加工使用的作法,有部分研發型態開始轉變為與大陸關係企業或非關係企業合作共同開發技術,或共享研發成果,甚或在大陸成立研發中心。此時無形資產之配置,將影響台商的全球運作模式,而其相關的稅務議題,如租稅優惠的適用、移轉訂價等,更攸關企業整體稅負效果。

本文將解析兩岸於實務上常見台商無形資產稅務議題與稽徵實務,試以建構企業集團對於無形資產之佈局、租稅風險之控管及因應策略。

台灣無形資產常見稅務議題與稽徵實務

實務上所見稅務議題

從移轉訂價的角度觀之,目前實務上大多由台灣母公司負責研發,並擁有無形資產所有權,另由大陸及其他地區子公司負責生產製造,或是授權他人(包括關係人或非關係人)使用,或在其他地區另設有研發中心,是類關係人交易是否衍生出移轉訂價議題,企業宜應謹慎評估。

另外,為獎勵研發創新,台灣就企業「研發支出」提供投資抵減優惠;然而,徵納雙方對於「創新高度」、「研發成果歸屬」及「專職研發人員」等如何判定,多年來爭訟不斷;「產業創新條例」實施後,適用投資抵減之「研發支出」應具有高度的創新,企業爭取研發租稅獎勵更形相對困難。

就企業因「引進新生產技術或產品、或因改進產品品質、降低生產成本」,使用國外專利權等支付之權利金,《所得稅法》雖允許申請免扣繳待遇,然何謂「新生產技術」、「供企業自行使用」未臻以清楚定義,徵納雙方多有爭議。

《所得稅法》對於外國企業收取服務費(例:委託研發之勞務報酬)及技術授權金(例:權利金)有關來源所得認定不同,而其相關的租稅優惠亦不相同(技術服務報酬可依《所得稅法》第25條申請減免扣繳,而權利金則可運用《所得稅法》第4條第21款租稅優惠申請免扣繳),公司在支付相關費用時應如何清楚區分所得類別,俾以釐清應適用的扣繳稅率及可運用的租稅優惠為經常面臨的稅務議題。

至於企業常見以專門技術作價抵繳股款,取得所需專門技術,此舉一方面可吸引專業技術人才,另一方面得以專門技術入股達成充實資本的目的。然而個人或公司以專門技術作價投資,抵繳認股股款時,若該無形資產係屬依中華民國法律登記或註冊的無形資產,或其所有權人為中華民國境內居住的個人或總機構在中華民國境內的營利事業,於移轉該無形資產時,即可能產生財產交易所得,應依規定申報課徵所得稅。至於相關成本及必要費用的計算,於稅法上已有明確規定;然而如該無形資產係屬依外國法律登記或註冊的無形資產,或其所有權人為非中華民國境內居住的個人或總機構在中華民國境外的營利事業,於技術作價投資時,稅局是否逕行認定該財產交易所得非為中華民國來源所得,值得探討。

又,用以抵繳股款之專門技術所產生之無形資產,依稅局立場觀之,若營利事業以經營團隊所擁有專門技術作價,該專門技術如未登記,形式上即不屬於《所得稅法》第60條無形資產的範圍,且營利事業通常亦無法控制其團隊所產生之未來經濟效益,其客觀上之經濟價值及效益難以認定,無法定可享有之年數作為估計攤折之標準,故專門技術無攤銷費用認列之適用。是以,未取得專利權之無形資產,由於在法律上無專利年限,因此其成本分年攤提所產生之費用在所得稅上無法認列。

稽徵實務

研發投資抵減的內容查核重點包括:

  • 研發文件之備齊,應與研發人員溝通研發內容如何準備,以符合相關規定。
  • 研究發展活動,是否符合「創新高度」之內涵,如何在研發報告中敘明,相形重要。
  • 支付的權利金或勞務費,可評估是否適用《所得稅法》第4條第21款規定免稅的權利金或依《所得稅法》第25條適用較低扣繳稅率的技術服務報酬,以享受租稅優惠的待遇。合約中如包括權利金及勞務的提供,應予以分開敘明,以達最適稅負。
  • 無形資產的交易及授權,應是未來查核重點,宜妥善管理。
  • 移轉訂價及利潤分配合理性,就產業性質、經營與交易模式中進行分析比對,並從相關的業務費用(例如:薪資、出境情形等)、移轉訂價政策及報告作深度查核。

中國大陸無形資產常見稅務議題與稽徵實務的提醒

實務上所見稅務議題

中國對企業『研發費用』有加計扣除優惠,並對『研發費用』技術衡量方式、證明文件及非研發活動項目有詳細規定,台商企業宜先自評,避免錯失申報機會(或浮濫申報),並應同時建立、維護完整佐證文據。

另外,台灣公司委託大陸公司研發,並支付研發服務費用,當研發成果由大陸子公司交由台商母公司使用時,大陸稅局認為台商母公司支付服務費用屬在大陸提供勞務的技術服務報酬;而台灣稅局如認為台商母公司亦參與研發過程,進而認定台商母公司支付的服務費用為台灣來源所得時,可能產生重複課稅的問題,在兩岸尚無租稅協定的情況下,如何避免重複課稅的負擔,成為關鍵議題。

在台商轉投資事業於大陸取得『高新技術企業』資格,可適用15%優惠企所稅稅率;然而,『高新技術企業』原則上應具備「自主知識產權」(或相關獨佔性授權)及研發能量,中國稅局一般預期此等企業應保留較高利潤並據以納稅;廠商爭取『高新技術企業』資格時,若仍以『代工經濟』思維配置微利於中國轉投資事業,查稅風險將大幅提高。再者,若無形資產經濟上所有權已由台灣移轉至大陸子公司,台灣母公司則可能將喪失投資抵減利益,企業宜審慎全盤規劃。

稽徵實務的提醒

就研究開發費稅前扣除部分,下列各項不屬於研究開發活動:

  • 企業已經掌握的技術方案。例如:已經完成產業化開發的產品、系統等。
  • 通過簡單改變參數、排列,或者類似技術手段的變換,實現的產品改型、配方調整等活動。
  • 一般設備維修、改裝、常規的設計變更等。
  • 一般檢驗、測試、應用等活動。
  • 軟體複製、無源代碼的程式編制活動。
  • 其他非研究開發活動。

申請享受研究開發費加計扣除政策的企業,研究開發專案,應該是不重複、具有獨立時間、財務安排及人員配置。另,同一研究開發案,不得重複享受研究開發費加計扣除政策

研究開發項目應符合下列條件之一:

  • 研究開發專案有關技術參數(標準),優於或達到國家有關部門、全國(世界)性行業協會等具備相應資質的機構提供的測定科技「新知識」、「創造性運用科學技術新知識」或「具有實質性改進的技術、產品」等技術參數(標準)。
  • 研究開發項目有關獲得新知識、創造性的運用新知識以及技術的實質改進是企業所在技術(行業)領域內被同行業專家公認的、有價值的進步。
  • 研究開發項目應具有明確得研究開發活動的目的(創新性)、計畫投入資源(預算),研究開發活動形成最終成果或中間性成果,如專利等知識產權或其他形式的科技成果。

轉讓定價之調查

中國國家稅務總局2010年2月發布「關於2009年反避稅工作情況的通報」,特別申明將重點關注「無形資產」轉讓的問題,改變當前單純以「有形資產購銷」和「傳統簡單製造業」作為調查重點的反避稅工作模式,並鼓勵境內當地稅局積極探索「無形資產」交易的合理作價方式。

同時,將加大對無形資產轉讓等關連交易的查核,並關注於中國境內母公司與境外子公司之間在產品購銷、勞務費和特許權使用費支付等方面作價之合理性。

無形資產稅務決策之策略思考

無形資產的交易,會因其包裝為產權的移轉,抑或授權的模式,乃至於服務的提供,而改變其收入之屬性,進而影響稅上之效果。然而,無形資產的稅務規劃,其難處及悖論在於,企業的無形資產如果是其收入主要來源,則稅務考量僅在其次,不應單僅以稅務考量即輕易更動交易模式;惟反面言之,如公司的無形資產並非收入主要來源,則並無顯著之規劃價值。是以,企業之無形資產,在不同的階段及不同的業務模式下,對於收入的貢獻、合適性之交易安排均有改動之可能性,既有之稅務決策必須因時因地而調整,意即,考慮無形資產交易本身所直接發生的交易稅捐成本外,尚必須考量重新配置及後續因其營收之創造所生之所得稅捐效應是否穩健、是否符合企業在後續經營期間的稅上利益。

再者,涉及關係企業間無形資產之交易,特別是交易有跨境之情形,亦必須考量兩端因該交易所分別派生的稅上效果,方得以觀得總稅賦之全貌。因此,對於無形資產交易稅務決策之考量,應一併將所涉及之關係企業於當地是否有租稅優惠、租稅協定之適用或境外稅額抵減相關機制作綜合分析,藉以合理降低集團整體之稅負。

結語

在知識經濟環境下,無形資產配置對於利潤分配之影響,遠超過有形資產之交易。台灣企業應從企業整體營運暨交易模式及投資佈局上,注意現行審查趨勢,儘速檢視集團無形資產配置策略、相關交易訂價及集團利潤配置之合理性,採行具有租稅效益的管理與運作策略;並透過健全相關紀錄與文件,強化智慧財產的風險管理措施,以作為未來因應稅捐機關對於無形資產持續增強之稅務稽查及發生稅務糾紛時之攻防依據;再來,應充分重視智慧財產權所具備的特性,包括屬地主義、法律賦予之壟斷性、專利移轉(國際貿易)或權利授權,以及權利的可分割性與可攜性,評估各項方案特性的租稅意涵,以及不同國家的租稅優惠政策與租稅協定之適用。